煙草在線專稿　　80年代末90年代初根據(jù)審計署制定的《關于開展廠長離任經(jīng)濟責任審計工作的幾個問題的通知》，整個煙草行業(yè)根據(jù)自身的特點開始積極地探索和嘗試，普遍開展了企業(yè)領導人員的經(jīng)濟責任審計工作。1999年5月中共中央辦公廳、國務院辦公廳聯(lián)合下發(fā)《國有企業(yè)及國有控股企業(yè)領導人員任期經(jīng)濟責任審計暫行規(guī)定》，根據(jù)此規(guī)定，可由上級內部審計機構進行審計，企業(yè)領導人員經(jīng)濟責任審計工作進入發(fā)展階段。2000年后，各省局陸續(xù)下發(fā)了《煙草商業(yè)企業(yè)領導人員任期經(jīng)濟責任審計實施辦法》，大大增強了基層經(jīng)濟責任審計工作開展的可操作性和實用性。2003年來，隨著行業(yè)體制的不斷變革，市級煙草公司逐步成為經(jīng)營的主體，縣級煙草公司法人逐步被取消，在現(xiàn)代產(chǎn)權制度和母子公司體制已初步形成的新形勢下，如何加強和完善對縣級非法人實體的經(jīng)濟責任審計，筆者從以下幾個方面進行了簡要的探討。　

　　一、新體制下經(jīng)濟責任審計的必要性

　　近幾年來，中國煙草行業(yè)實行了以省級煙草工商分開為突破口的行業(yè)管理體制改革，緊緊圍繞“做精做強主業(yè)，保持平穩(wěn)發(fā)展”的基本方針和“深化改革，推動重組，走向聯(lián)合，共同發(fā)展”的主要任務，積極推進行業(yè)內部改革和企業(yè)組織結構調整，工業(yè)企業(yè)不斷地推行更大規(guī)模更深層次的聯(lián)合重組，商業(yè)企業(yè)則在省、市、縣三級進行職能調整和資產(chǎn)管理體制改革，逐步向專業(yè)分工、產(chǎn)權明晰、職責明確的現(xiàn)代企業(yè)管理體制轉變。省級商業(yè)公司逐步退出兩煙經(jīng)營，注重宏觀管理，市級公司成為市場經(jīng)營主體，縣級公司取消法人資格，作為市公司下屬分公司，由最低一級的決策層轉變?yōu)閳?zhí)行主體。

　　縣級公司取消法人資格后還要不要進行經(jīng)濟責任審計呢？按照通常的規(guī)定，企業(yè)經(jīng)濟責任審計的人員范圍限定在企業(yè)法定代表人，這就意味著縣級公司負責人不在經(jīng)濟責任審計范圍之列。但是煙草行業(yè)的縣級局（分公司）作為煙草專賣和煙草經(jīng)營的最基層單位，擁有專賣執(zhí)法職能，“兩煙”經(jīng)營職責，資產(chǎn)管理責任，還擁有一定金額的財務開支權限，因此，我們認為對縣級局（分公司）加強經(jīng)濟責任審計是完全必要而且必需的。只是這種經(jīng)濟責任不是企業(yè)法人的經(jīng)濟責任，而是在法人內部的一種受托管理責任。這種責任不同于一個單位里的部門、科室責任，縣級局（分公司）是一個經(jīng)濟實體，對它的經(jīng)濟責任履行情況進行審計是毫無疑問的；但是它又是一個非法人經(jīng)濟體，加強對縣級非法人實體的審計監(jiān)督必然會對我們的實際工作提出新問題和新要求。

　　二、目前任期經(jīng)濟責任審計面臨的新問題　

　　面對不斷變化著新的行業(yè)體制形勢，目前的任期經(jīng)濟責任審計工作還未及時調整工作思路、方法，實際操作中面臨以下問題：　

　　1、被審計人員范圍　

　　國務院下發(fā)的《國有企業(yè)及國有控股企業(yè)領導人任期經(jīng)濟責任審計暫行規(guī)定》第二條明確指出“本規(guī)定所稱企業(yè)領導人員，是指企業(yè)法定代表人”。從這一規(guī)定可以看出，企業(yè)領導人經(jīng)濟責任審計的人員范圍僅限定在企業(yè)法定代表人。這就意味著縣級公司負責人不在經(jīng)濟審計范圍之列。　

　　2、審計的內容及評價體系　

　　行業(yè)資產(chǎn)的逐級上劃后，各級法人對國有資產(chǎn)承擔的職責有所變化，將由原來的兩煙經(jīng)營成果為主導轉變?yōu)橘Y產(chǎn)經(jīng)營為主導，經(jīng)濟責任審計的內容也將隨著行業(yè)對資產(chǎn)經(jīng)營質量的要求而發(fā)生新的變化。縣級分公司由隨著決策權的上移轉變決策執(zhí)行層，市、縣兩級的審計內容側重點也隨之承擔責任內容的變化而變化，原有的審計評價體系也將面臨重新設計。　

　　3、審計的對象范圍及工作方式　

　　目前的經(jīng)濟責任審計一般以法人單位為主，一個模式開展。對市級公司的經(jīng)濟責任審計以市公司本級為主，對縣級公司采取不低于30%抽查的方式開展審計工作，抽查范圍內的縣級公司經(jīng)濟責任審計按市級公司的模式復制。取消縣級公司法人資格后，市、縣兩級合并為一套帳務，審計方法也將面臨以市級公司為核心，輻射面擴大的問題。　

　　4、經(jīng)濟責任的界定　

　　煙草行業(yè)目前仍為政企合一的管理經(jīng)營體制，壟斷專賣的性質、“國家利益至上、消費者利益至上”的宗旨決定了行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的計劃指令色彩，決定了煙草行業(yè)沒有企業(yè)自身的利益，在經(jīng)濟責任的劃分上難以區(qū)分經(jīng)濟行為和非經(jīng)濟行為。縣級公司法人取消后，經(jīng)營管理權被削弱，以現(xiàn)有的評價體系在對縣級公司經(jīng)濟責任的劃分上將更加難以準確定性。　

　　三、新形勢下市、縣兩級煙草經(jīng)濟責任審計的新思路　

　　1、被審計人員范圍　

　　在傳統(tǒng)企業(yè)體制下，企業(yè)法定代表人是局長（經(jīng)理），作為被審計人員毫無疑問。而在現(xiàn)代企業(yè)制度下，被審計人員不應僅僅局限于法定代表人的市級公司局長（經(jīng)理），還應該包括承擔經(jīng)濟責任的主要業(yè)務部門負責人，其中包括分公司的主要負責人。這是因為：　

　　（1）國有企業(yè)經(jīng)濟責任的整體性，要求對所有法人治理要素進行全面控制　

　　煙草行業(yè)作為國有企業(yè)，基礎是國家所有制，子分公司體制的治理結構帶有一定的虛構性質，市級局法定代表人和承擔經(jīng)濟責任的負責人經(jīng)濟利益與國家利益、企業(yè)利益存在非一致性甚至矛盾性，往往導致企業(yè)權力過分集中，權責不對稱，內部制約機構失效，因此經(jīng)濟責任審計是國有企業(yè)所有者主體缺位前提下對決定企業(yè)前途和命運的全部法人治理要素進行有效監(jiān)控的必然選擇。　

　　（2）經(jīng)濟責任的層次性，要求經(jīng)濟責任審計按層次建立監(jiān)控機制　

　　市級公司作為一個獨立法人，在其經(jīng)營過程中，必須對國家承擔資產(chǎn)保值增值、實現(xiàn)經(jīng)濟效益和社會效益最大化的經(jīng)濟責任。從整個企業(yè)角度上看，這個責任是一個整體而不可分割，必須得到全面履行。經(jīng)濟責任的全面履行，要靠企業(yè)主要治理要素的共同努力和相互制約，也就是靠市級公司的科學決策和正確經(jīng)營，也離不開分公司的貫徹執(zhí)行，因此對市級公司法定代表人和各分公司主要負責人兩個層面的經(jīng)濟責任審計，是對企業(yè)全面經(jīng)濟責任審計的關鍵環(huán)節(jié)和重要內容。　

　　2、審計內容　

　　任期經(jīng)濟責任審計隨著行業(yè)如火如荼的改革不斷深入，適應改進和完善國有企業(yè)監(jiān)督體系、強化對權力的監(jiān)督和制約的客觀需要，其作為一種綜合性審計，審計的主要內容是：　

　　（1）企業(yè)重大決策審計　

　　在現(xiàn)代企業(yè)制度下，企業(yè)法定代表人作為企業(yè)決策機構的主要負責人，承擔有科學決策和正確貫徹行業(yè)決策方案的經(jīng)濟責任。審計對象應指向市級煙草公司法人代表。主要內容有重大籌資投資決策、生產(chǎn)經(jīng)營決策、重大財務決策、重大勞資決策，主要審計決策依據(jù)是否符合國家和行業(yè)規(guī)定，具有合法合規(guī)性；決策方案和程序是否科學合理，是否嚴格執(zhí)行，有無違反操作規(guī)程，具有合理性；決策效果是否達到行業(yè)規(guī)定要求或預期目的，實現(xiàn)效率和效果的統(tǒng)一。　

　　（2）企業(yè)經(jīng)營活動審計　

　　企業(yè)經(jīng)營活動作為重在決策的執(zhí)行過程，其經(jīng)營活動的好壞，既是對決策效果的反映也是決策執(zhí)行效果的具體體現(xiàn)。審計對象應指向市級煙草公司法人代表和各主要業(yè)務部門負責人，包括縣級公司主要負責人，分別按其職責權限進行審計。經(jīng)營活動主要涉及財產(chǎn)實物的經(jīng)營和管理、資金資本的營運和管理、生產(chǎn)經(jīng)營活動的組織和管理。在經(jīng)營管理中，最具有靈魂就是經(jīng)營管理和內控運行的有效性，對于企業(yè)經(jīng)營活動的審計主要是針對企業(yè)法定代表人經(jīng)濟責任進行的查證和監(jiān)督。主要包括資產(chǎn)質量狀況審計、資本營運合理性審計和經(jīng)營過程合法性審計。通過對國有資產(chǎn)真實性、合法性和效益性的審計，掌握資產(chǎn)質量狀況及增值保值情況，評價資產(chǎn)經(jīng)營的效果；通過對兩煙生產(chǎn)各流程內控建設的了解及執(zhí)行情況，了解經(jīng)營活動是否沿著決策的方向，有無違法違紀情況。　

　　（3）企業(yè)財務審計　

　　企業(yè)財務活動，是獨立于生產(chǎn)經(jīng)營系統(tǒng)之外，又與生產(chǎn)經(jīng)營系統(tǒng)有著緊密聯(lián)系的經(jīng)濟管理活動，屬物質財富分配領域，主要包括財務收支審計、財務分配管理審計。審計對象應以市級煙草公司法人代表為主，適度延伸到縣級公司主要負責人。結合煙草行業(yè)，主要對預算的編制、執(zhí)行情況的審計，了解預算管理制度的健全性，預算管理與控制水平，重大財務收支的項目審查，證實是否合規(guī)；通過審查稅收的繳納、職工工資的發(fā)放、稅后利潤的分配，了解企業(yè)向職工分配、向國家分配的合法、合規(guī)和合理性。　

　　3、建立和完善審計評價體系　

　　（1）建立健全企業(yè)經(jīng)濟責任評價指標體系　

　　對任期經(jīng)濟責任的評標體系包括兩類，一類是定性指標，一類是定量指標。定性指標主要是查閱會議記錄、制度、文件、了解決策及程序、內控制度、業(yè)務流程等是否合法合規(guī)、科學合理；定量指標體系建立要結合審計內容，考慮企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的實際情況來設置，主要包括：一是評價企業(yè)財務收支責任評價指標，如預算執(zhí)行率、償債能力、營運能力、資金結構、盈利能力等；二是資產(chǎn)管理運營狀況評價指標，如資本占有率、資本保值增值率、資產(chǎn)收益報酬、資產(chǎn)流動與周轉、資產(chǎn)結構與損失等。三是評價企業(yè)投資決策及其效果情況指標，如長期投資收益率等。四是評價企業(yè)發(fā)展能力狀況的指標，如銷售增長率、市場占有率、社會貢獻率等。五是評價執(zhí)行財經(jīng)法規(guī)制度的指標，如違規(guī)違紀金額、違規(guī)違紀比率等。　

　　（2）審計評價應當適度得當　

　　經(jīng)濟責任審計報告總的要求是實事求是、客觀公正，要能真實、全面地反映被審計對象的情況，不能主觀片面，更不能帶有偏見。而審計評價又是任期經(jīng)濟責任審計報告的關鍵。在審計評價中應遵循三個原則：一是重要性原則。在企業(yè)經(jīng)濟責任審計中要把握重點，對重要的經(jīng)濟事項應當進行評價。二是謹慎性原則。在對經(jīng)濟事項進行評價的時候，要以審計事實